ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ

від 21.02.2024 р. № 839/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення щодо практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи та в межах компетенції повідомляє наступне.

Платник повідомив, що є резидентом України, у (…) році отримав дохід
у вигляді дивідендів від юридичної особи – резидента (…). При виплаті дивідендів на його користь юридичною особою – нерезидентом, в Болгарії було утримано та сплачено податок у розмірі 5 відсотків. Такий платник отримував дивіденди від юридичної особи – резидента (…) і у звітних періодах до (…) року.

Платник податку просить надати податкову консультацію з наступних питань:

1. Чи враховується при визначенні податкових зобов’язань фізичної особи – резидента України податок, утриманий та сплачений у (…) з доходу у вигляді дивідендів, який був отриманий фізичною особою – резидентом України у (…) звітному році?

2. Чи враховується в рахунок зменшення податкових  зобов’язань фізичної особи – резидента України за звітні періоди до (…) року, податок, утриманий та сплачений у (…) з доходу у вигляді дивідендів, який був отриманий фізичною особою – резидентом України у звітних періодах до (…) року?

Порядок оподаткування доходів фізичних осіб врегульовано розділом ІV Кодексу, згідно з п.п. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 Кодексу якого платником податку є фізична особа – резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Підпунктом 163.1.3 п. 163.1 ст. 163 Кодексу передбачено, що об’єктом оподаткування резидента є іноземні доходи – доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Дохід, отриманий з джерел за межами України, – це будь-який дохід, отриманий резидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності за межами митної території України, включаючи, зокрема, дивіденди (п.п. 14.1.55 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Оподаткування іноземних доходів встановлено п. 170.11 ст. 170 Кодексу.

Згідно з п.п. 170.11.1 п. 170.11 ст. 170 Кодексу у разі якщо джерело виплат будь-яких оподатковуваних доходів є іноземним, сума такого доходу включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податку – отримувача, який зобов’язаний подати річну податкову декларацію, та оподатковується за ставкою 18 відс., визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу, крім доходів, визначених п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу, що оподатковуються за ставкою 9 відс., визначеною п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу, крім прибутку від операцій з інвестиційними активами, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.2 ст. 170 Кодексу, та крім прибутку контрольованих іноземних компаній, що оподатковується в порядку, визначеному п. 170.13 ст. 170 Кодексу.

Відповідно до п.п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Кодексу ставка податку на доходи у вигляді дивідендів по акціях та/або інвестиційних сертифікатах, корпоративних правах, нарахованих нерезидентами, інститутами спільного інвестування та суб’єктами господарювання, які не є платниками податку на прибуток, встановлюється у половинному розмірі ставки, визначеної у п. 167.1 ст. 167 Кодексу, тобто 9 відсотків.

При цьому під час нарахування (отримання) доходів, отриманих у вигляді валютних цінностей або інших активів (вартість яких виражена в іноземній валюті або міжнародних розрахункових одиницях), такі доходи перераховуються у гривні за валютним курсом Національного банку України, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів (п. 164.4 ст. 164 Кодексу).

Згідно з п.п. 170.11.2 п. 170.11 ст. 170 Кодексу у разі якщо згідно з нормами міжнародних договорів, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України, платник податку може зменшити суму річного податкового зобов’язання на суму податків, сплачених за кордоном, він визначає суму такого зменшення за зазначеними підставами у річній податковій декларації.

Також зазначені доходи є об’єктом оподаткування військовим збором п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

Ставка військового збору становить 1,5 відс. об’єкта оподаткування, визначеного п.п. 1.2 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1.3 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).

При цьому відповідно до п. 179.1 ст. 179 Кодексу платник податку зобов’язаний подати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) до контролюючого органу, де перебуває на обліку, до 01 травня року, що настає за звітним (п. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49 Кодексу), та самостійно до 01 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов’язання, зазначену в поданій ним податковій декларації (п. 179.7 ст. 179 Кодексу).

Враховуючи викладене, дохід у вигляді дивідендів, отриманий фізичною особою – резидентом з джерел за межами України, включається до загального річного оподатковуваного доходу як іноземний дохід та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах.

Разом з тим, відповідно до п. 3.2 ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Конвенція між Урядом України і Урядом (…) про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень (далі – Конвенція), ратифікована Верховною Радою України 23.04.1996 (Закон України № 136/96-ВР), набула чинності 03.10.1997.

Конвенція, застосовується до осіб, які є резидентами одної або обох Договірних Держав (ст. 1 Конвенції). Одним із видів податків, на які поширюється Конвенція, зокрема в Україні, є прибутковий податок з громадян України, іноземних громадян та осіб без громадянства (п. 3 ст. 2 Конвенції).

Згідно до ст. 3 Конвенції, податками, на які поширюється ця Конвенція, зокрема, є:

а) у випадку України:  податок на прибуток підприємств; прибутковий податок з громадян (надалі «український податок»);

b) у випадку (…): податок на загальний доход; податок на прибуток; податок на будівлі (надалі «(…) податок»).

Згідно з п. 1 ст. 4 Конвенції при застосування цієї Конвенції термін «резидент однієї Договірної Держави» означає особу, яка за законодавством цієї Держави підлягає оподаткуванню в ній на підставі місця проживання, постійного місця перебування, місця знаходження керівного органу, місця реєстрації або іншого аналогічного критерію.

Пунктом 1 ст. 10 Конвенції визначено, що дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави, резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Державі.

Однак, такі дивіденди можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач фактично має право на дивіденди, податок, що стягується, не повинен перевищувати:

a) 5 процентів загальної суми дивідендів, якщо право на дивіденди фактично має компанія (на відміну від товариства) і ця компанія є власником принаймні 25 процентів капіталу компанії, яка сплачує дивіденди;

b) 15 процентів загальної суми дивідендів в інших випадках. (п. 2 ст. 10 Конвенції).

Таким чином, відповідно до зазначених положень ст. 10 Конвенції (…) має право на оподаткування дивідендів, що виплачуються компанією-резидентом (…) на користь фактичного власника дивідендів, який є резидентом України – фізичною особою, за ставкою податку, яка передбачена для відповідних виплат податковим законодавством (…), і розмір такої ставки не повинен перевищувати розмір ставки оподаткування, вказаної п. 2 ст. 10 Конвенції.

Відповідно до п. 1 ст. 24 Конвенції, з урахуванням положень законодавства України, що стосуються звільнення податку, сплаченого на території за межами України (які не будуть суперечити головним принципам цього пункту), на (…) податок, сплачуваний за законодавством (…) та відповідно до цієї Конвенції прямо або шляхом вирахування прибутку, доходів, із джерел або з оподатковуваної власності розташованої в (…), буде робитись знижка у вигляді кредиту проти відповідного українського податку. (…) податок обчислюваний за законодавством (…) по відношенню до прибутків, доходу або майна, окремі суми яких не перевищують окремих сум прибутку, доходу або майна, що оподатковуються за українським законодавством, будуть визнаватись як знижка у вигляді кредиту проти українського податку.

Вирахування, про які йдеться, зокрема, у п. 1 ст. 24 Конвенції, в будь-якому випадку не повинні перевищувати тієї частини податку з доходу або майна, яку було підраховано до надання вирахування, яка стосується таких статей доходу або майна, які можуть оподатковуватись у цій другій Державі, залежно від обставин.

Отже, відповідно до положень ст. 24 Конвенції, якщо фізична особа – резидент України отримує з (…) дохід, з якого за законодавством цієї країни був утриманий відповідний податок, при визначенні податкових зобов’язань такої особи в Україні (в частині податку на доходи фізичних осіб) повинен враховуватись податок, сплачений у (…). При цьому сума (…) податку не може перевищувати суму податку, розраховану відповідно до законодавства України.

Слід зазначити, що суть положень ст. 24 Конвенції повністю відповідає суті положень ст. 13 Кодексу щодо порядку врахування податків, сплачених за межами України, при визначенні бази оподаткування платників податків – резидентів України та відповідних положень розділу ІV Кодексу щодо правил зарахування податку з іноземного доходу, сплаченого за межами України, при розрахунку податкових зобов’язань платників податку на доходи фізичних осіб – резидентів України.

При цьому згідно з п. 13.5 ст. 13 Кодексу для отримання права на зарахування податків та зборів, сплачених за межами України, платник зобов’язаний отримати від державного органу країни, де отримується такий дохід (прибуток), уповноваженого справляти такий податок, довідку про суму сплаченого податку та збору, а також про базу та/або об’єкт оподаткування. Зазначена довідка підлягає легалізації у відповідній країні, відповідній закордонній дипломатичній установі України, якщо інше не передбачено чинними міжнародними договорами України.

Довідка супроводжується нотаріально засвідченим перекладом українською мовою.

Зауважуємо, що положення Конвенції не поширюються на військовий збір.

Звертаємо увагу, що у зверненні Вами не зазначено, який саме податок сплачено із суми виплачених дивідендів та у які періоди до 2021 року Ви отримували іноземні доходи.

З огляду на зазначене, іноземний дохід, отриманий у вигляді дивідендів, від юридичної особи – резидента (…), як у (…) році так і у період до (…) року, включається до загального річного оподатковуваного доходу як іноземний дохід та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах.

Тобто, у декларації про майновий стан і доходи за (…) рік (та за періоди до 01.01. (…) року) під час визначення річного податкового зобов’язання по податку на доходи фізичних осіб, Ви маєте право зменшити суму такого податкового зобов’язання на  суму сплачених податків за межами України, перелік яких визначено ст. 10 Конвенції, за умови дотримання п. 13.5 ст. 13 Кодексу.

Водночас з метою уникнення неоднозначного тлумачення норм податкового законодавства у частині оподаткування доходів фізичних осіб необхідне детальне вивчення матеріалів (документів), що стосуються цієї справи (зокрема документів, які підтверджують нарахування/отримання іноземного доходу та нарахування/перерахування податку, вид податку, який сплачено за кордоном, за який саме  період до (…) року Ви бажаєте отримати податкову консультацію).

Зауважуємо, що тимчасово, на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), відповідно до п. 52⁸ підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу було зупинено перебіг строків, встановлених, зокрема, статтями 52 і 53 Кодексу щодо надання контролюючими органами індивідуальних податкових консультацій в письмовій формі.

Крім того, згідно з п.п. 69.9 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, тимчасово до 01 серпня 2023 року, для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених зазначеним підпунктом Кодексу.

Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

_____________________________________________________________________________

Дана індивідуальна податкова консультація діє до зміни/втрати чинності норм законодавства, щодо яких надано індивідуальну податкову консультацію.